財務報表使用者如何解讀上市(櫃)公司新式無保留意見查核報告
證券暨期貨月刊 第三十四卷 第九期
中華民國一○五年九月十六日出版
李建然
第57 號「財務報表查核報告」
新式查核報告
107 年7 月1 日才實施
上市（櫃）公司105 年度財務報表之查核報告即應提前適用
揭露更多客製化的資訊
主要係規範會計師出具無保留意見查核報告時之格式及內容
新式查核報告與舊式查核報告的主要差異
l 針對不同的企業組織分流處理，過去無論企業組織型態為何，查核報告的撰寫並無差異。因查核上市（櫃）與非上市（櫃）公司財務報表的目的及成本效益不同，故審計準則57 號針對上市（櫃）公司與非上市（櫃）公司查核報告的撰寫，有不同的要求。其中，最主要的差別在於上市（櫃）公司須於查核報告中溝通關鍵查核事項，對非上市（櫃）公司之查核報告則未強制。
l 段落的數目及順序，新式查核報告的段落較多，但對段落的順序原則上係要求依照段落的相對重要性排列，除了第一段及第二段外（其實第一段及第二段對財務報表使用者是最重要的），其他段落的排列順序並沒有硬性的規定。
n 在各段的排列順序上，相關公報僅規定「查核意見段」及「查核意見之基礎段」一定要為查核報告中的第一段及第二段，其他各段的排列順序，會計師應依其專業判斷，依照各段對財務報表使用者相對的重要性及性質（如讓整體查核報告表達的邏輯更順暢）排序，並沒有硬性的規定。
l 更詳細敘述管理階層對財務報表的責任，新式查核報告要求詳細敘述管理階層對財務報表編製的責任，不像過去僅說明財務報表編製係管理階層之責任。
l 更詳細敘述會計師對查核財務報表的責任，新式查核報告要求更詳細敘述會計師對財務報表查核的責任，不像過去僅說明會計師之責任為根據查核結果對財務報表表示意見。
l 查核報告的撰寫更具彈性，舊式的查核報告內容及用字多為標準式的內容及用語，但新式的查核報告內容要求會計師依個別查核案件之狀況，量身訂做撰寫查核報告的內容，以提升財務報表使用者對財務報表及查核工作內容的了解。
這些差異可能導因於非故意（稱之為錯誤）或故意的行為（稱之為舞弊）。
由於財務會計為應用科學必須講求成本效益，且其性質常須依賴人為進行裁量及估計（如，折舊、呆帳、資產減損、工程完工百分比等估計）。
查核意見段（section）
在國際審計準則中使用「section」一字，我國審計準則委員會將其翻譯成「段」。嚴格而言，「section」宜翻譯為「節」，因為每一「section」中可能有許多段（paragraph），將「section」翻譯為「段」容易與「section」中各段（paragraph）混淆。
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關鍵查核事項段
專業判斷
本會計師決定下列事項為關鍵查核事項：
…
沒有硬性的規定
會計師如認為關鍵查核事項對財務報表使用者愈重要，會將該段盡可能接近查核意見段
會計師只要溝通當年度之關鍵查核事項
個別關鍵查核事項之表達順序，並沒有硬性的規定，會計師可能依其相對的重要性或該等關鍵查核事項於財務報表中揭露之順序等方式排序。
因除非情況特殊，上市（櫃）公司財務報表被出具保留意見或相反意見，通常會處以打入全額交割股或下市的處分。
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報告說: 辨認並評估財務報表導因於舞弊或錯誤之重大不實表達風險；對所評估之風險設計及執行適當之因應對策 …
此即審計術語所稱之風險導向查核方法（risk-based audit
methodology）
報告說: 甲公司之審計委員會負有監督財務報導流程之責任。
當集團企業部分組成個體財務報表由其他會計師查核時，（即適用審計準則公報第
五十四號「集團財務報表查核之特別考量」時），應敘明會計師對集團查核案件之責任如下：
l 會計師之責任係對集團內之組成個體之財務資訊取得足夠及適切之查核證據，俾對集團財務報表表示意見。
l 會計師負責集團查核案件之指導、監督及執行。
l 會計師負責形成集團查核意見。
於無保留意見之查核報告中可能額外增加之說明段
一、與受查者繼續經營能力不確定的事項
l 當受查者發生與繼續經營能力重大不確定有關之事項（例如，持續發生重大的營業損失；營運資金的匱乏，可能導致資金周轉不靈；企業無力履行其到期的債務或義務；因訴訟案件可能導致企業營運瀕於困境等），且管理階層已於財務報表中作充分揭露時 …
二、強調事項（emphasis of matter paragraph）
l 強調事項皆屬於已於財務報表表達或揭露之事項，不可以是財務報表應揭露而未揭露之事項
三、其他事項（other matter paragraph）
其他事項係指未於財務報表表達或揭露之事項中（非屬管理階層應揭露之事項），但會計師認為對財務報表使用者瞭解查核工作、會計師查核財務報表之責任或查核報告係屬攸關者。
e.g.
前期財務報表係由其他會計師查核
